2015年8月24日，由中國人民大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)研究中心、國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所、中國人民大學(xué)財(cái)稅法研究所、中國人民大學(xué)破產(chǎn)法研究中心等單位共同主辦的“《稅收征收管理法》修訂專題研討會”在中國人民大學(xué)國學(xué)館成功召開，來自國家稅務(wù)總局、北京大學(xué)、中國人民大學(xué)、中國政法大學(xué)、廈門大學(xué)、中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)、湘潭大學(xué)等高校以及部分地方稅務(wù)部門、律師事務(wù)所、會計(jì)師事務(wù)所的專家學(xué)者共計(jì)50余人參加了本次研討會。
本次研討會開幕式由中國人民大學(xué)經(jīng)濟(jì)法教研室主任、中國財(cái)稅法學(xué)研究會副會長朱大旗教授主持。中國人民大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)研究中心副主任徐孟洲教授和國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所李萬甫所長先后代表主辦單位致辭。國家稅務(wù)總局法規(guī)司張學(xué)瑞副司長在研討會上發(fā)表了主旨演講。北京大學(xué)財(cái)經(jīng)法研究中心主任、中國財(cái)稅法學(xué)研究會會長劉劍文教授對上午研討進(jìn)行了總結(jié)發(fā)言，朱大旗教授在閉幕環(huán)節(jié)對本次研討會進(jìn)行了精彩總結(jié)。
本次研討會在開幕式和主旨演講之后，分三個單元展開了深入研討，主要議題集中在以下四個方面：1、稅收征管法與行政強(qiáng)制法的銜接;2、稅收征管法與企業(yè)破產(chǎn)法的銜接;3、稅收評定、核定、納稅調(diào)整、事先裁定的程序與制度完善;4、納稅人權(quán)利的保護(hù)機(jī)制與提升稅收治理能力的平衡。
以下是本次研討會的詳細(xì)報(bào)道：
一、開幕式和主旨演講
開幕式由朱大旗教授主持。朱大旗教授對本次會議的由來以及議題的選定進(jìn)行了說明，并強(qiáng)調(diào)財(cái)政是庶政之母，稅收征管法是財(cái)稅法中的重要法律制度，關(guān)系到國家財(cái)稅法治建設(shè)和國家治理能力的提升，希望各位專家能夠在本次研討會上暢所欲言，就《稅收征收管理法》(征求意見稿)提出寶貴的修改意見和建議。
中國人民大學(xué)經(jīng)濟(jì)法研究中心副主任徐孟洲教授代表主辦方致辭。徐孟洲教授對本次會議的背景、意義及所涉及的問題做了說明，并對研討會的召開提出了希望。徐孟洲教授指出，十八屆三中全會通過的《關(guān)于全面深化改革的若干決定》指出財(cái)政是國家的支柱，科學(xué)的財(cái)政體制是促進(jìn)社會公平、實(shí)現(xiàn)國家長治久安的保障，國務(wù)院隨后向社會發(fā)布《稅收征收管理法(修訂草案)》(征求意見稿)，此后，中國法學(xué)會、中國財(cái)稅法學(xué)研究會、國家稅務(wù)部門以及其他財(cái)稅研究機(jī)構(gòu)先后舉行各種層次的會議，從不同的角度展開了研究，對征管法的完善提出了許多建議，本次會議就是在已有研究的基礎(chǔ)上再深入的探討。征管法作為國家法律層面唯一的稅收程序法，它對于保障稅收實(shí)體法、落實(shí)稅收法定原則、完善財(cái)稅制度具有重要意義，期待與會專家學(xué)者從稅收征管法與行政強(qiáng)制法的銜接、與破產(chǎn)法的銜接、納稅調(diào)整、預(yù)先裁定等具體制度完善以及納稅人權(quán)利保護(hù)四方面深入討論，碰撞出思想火花，提出真知灼見，為立法部門提供有益的參考，實(shí)際上，我們在此所進(jìn)行的討論也是民主立法的一種表現(xiàn)形式，它將有效地推進(jìn)科學(xué)立法。
國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所李萬甫所長代表主辦方致辭。李所長強(qiáng)調(diào)，這是稅科所第一次與人大法學(xué)院合作主辦研討會，今后將圍繞稅法領(lǐng)域的熱點(diǎn)難點(diǎn)問題召開更多的專題研討會。稅收征管法今年年初向社會公開征求意見，應(yīng)該說已經(jīng)進(jìn)入了立法的程序，大家可以對國務(wù)院法制辦發(fā)布的《稅收征收管理法》(征求意見稿)，從不同角度進(jìn)行研究。這次的稅收征管法修訂是一個比較全面、比較大幅度的修改，但目前來看還存在很多需要研究的問題。實(shí)際上，稅制改革，如個稅法的調(diào)整、房地產(chǎn)稅法的推進(jìn)等等，都在倒逼稅收征管制度的完善，只有全面修改稅收征管法，才能適應(yīng)稅制進(jìn)步的需要，才能更好地發(fā)揮稅收征管法對經(jīng)濟(jì)發(fā)展保駕護(hù)航的作用。本次稅收征管法的修訂，需要考慮如何將國外稅收征管實(shí)踐和立法經(jīng)驗(yàn)引進(jìn)我們國家稅收征管中，如何實(shí)現(xiàn)稅收征管法與企業(yè)破產(chǎn)法、行政強(qiáng)制法等相關(guān)法律的銜接，這些問題都還需要我們在法律上進(jìn)行研究。征管法是稅收執(zhí)法的依據(jù)，在整個稅收實(shí)踐活動中是非常重要的法律制度，這個程序法的制度如何可以設(shè)計(jì)得更好，如何進(jìn)一步規(guī)范稅收執(zhí)法權(quán)、保護(hù)納稅人權(quán)利，實(shí)現(xiàn)權(quán)利與義務(wù)的均衡，也是我們一直需要關(guān)注和研究的問題。稅收科學(xué)研究所為此也專門成立了課題組，研究“稅收征管法實(shí)施過程中若干重大制度問題”，如果有機(jī)會我們下一步可以專門圍繞幾項(xiàng)制度，展開一定范圍內(nèi)的研討，歡迎在座的對這方面感興趣的專家加入我們的行列中，我們采取各種途徑把大家的意見建議及時反饋給立法機(jī)關(guān)。最后，預(yù)祝本次會議圓滿成功，取得豐碩成果。
國家稅務(wù)總局法規(guī)司張學(xué)瑞副司長在本次會議上做了主旨演講。張學(xué)瑞副司長認(rèn)為：第一，稅收征管法的修訂是我國發(fā)展到一定階段的必然要求，稅收是我們賴以生存的物質(zhì)基礎(chǔ)，稅收實(shí)體法確定后能否落實(shí)、能否形成生產(chǎn)力、能否真正發(fā)揮作用，關(guān)鍵看征管法制定的好不好，執(zhí)行的到不到位。征管法涉及到現(xiàn)代稅收理念，涉及到各種權(quán)力(利)的配置，它不僅是經(jīng)濟(jì)問題，也是政治問題。第二，修法不是一般的社會活動，而是政治活動，法律的修訂應(yīng)該堅(jiān)持正確的宏觀指導(dǎo)思想，十八屆四中全會決定確立的五大原則(堅(jiān)持中國共產(chǎn)黨的領(lǐng)導(dǎo)、堅(jiān)持人民主體地位、堅(jiān)持法律面前人人平等、堅(jiān)持依法治國和以德治國相結(jié)合、堅(jiān)持從中國實(shí)際出發(fā))應(yīng)該作為本次征管法修改的總方針，只有堅(jiān)持總方針、反映理性、人性的法才可能是善法。第三，任何制度都有兩面性，需要結(jié)合本土情況加以取舍，真正的發(fā)揮作用的好制度，不管是本土經(jīng)驗(yàn)還是國外制度，都可以為我所用，不適合我國情況的，即使在國外實(shí)施得再好，也必須大膽舍棄。第四，修訂的過程中還要重視政府各部門的協(xié)調(diào)，特別是關(guān)于涉稅信息的提供方面，需要各行政部門彼此協(xié)作，征管法不是稅務(wù)部門的法律，而是整個國家的法律。部門協(xié)作問題是征管法修改的一個難點(diǎn)，不是一個口號一個法條能解決的問題。第四，就是本次研討會議題中提出的與行政強(qiáng)制法、企業(yè)破產(chǎn)法等相關(guān)法律的銜接問題。最基礎(chǔ)是法律理念、法律概念要統(tǒng)一，各部門法共同發(fā)揮作用才能調(diào)整好稅收法律關(guān)系。
二、第一單元研討：面向未來的稅收征管法修訂
研討會第一單元由中國政法大學(xué) 科研處處長、中國財(cái)稅法學(xué)研究會副會長施正文教授主持。施教授指出，征管法修訂非常重要，也是考驗(yàn)我們法學(xué)界對財(cái)稅法是否可以在我國制定一個面向未來的、現(xiàn)代的征稅法，這需要發(fā)揮學(xué)者的集體智慧。稅收征管法修訂中的法律問題、實(shí)踐問題很多，可能需要較長的時限，新預(yù)算的出臺也是經(jīng)歷了長時間的醞釀，這表明中國的財(cái)稅立法進(jìn)入到一個全民關(guān)注的科學(xué)立法、民主立法階段。
中國社科院財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院副研究員滕祥志做了“面向未來的稅收征管法修訂”的主題發(fā)言。他認(rèn)為，第一，征管法的修訂應(yīng)當(dāng)在總則部分確立現(xiàn)代稅收管理的幾大重要理念，將信賴合作、誠信推定、稅法遵從、權(quán)益保護(hù)、實(shí)質(zhì)課稅樹立為核心原則和靈魂，使得該法成為一部征納平衡、久經(jīng)考驗(yàn)的偉大法律。第二，借助程序法規(guī)范的內(nèi)涵，構(gòu)筑稅收征納關(guān)系參加主體和參與主體的概念，將稅務(wù)機(jī)關(guān)、納稅人、扣繳義務(wù)人、委托代征人、代繳人、涉稅交易相對人等體系化為“征納關(guān)系參與人”，涵蓋“征納關(guān)系參加人”概念。第三，由于稅收具有調(diào)節(jié)收入分配、調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)等功能，直接稅的比重逐步增加，必須對稅收征管流程加以改進(jìn)，要以稅收評定為中心重構(gòu)稅收征管流程，完善涉稅信息情報(bào)制度，推進(jìn)稅法確定性服務(wù)。第四，為實(shí)現(xiàn)征納平衡，應(yīng)該將納稅人權(quán)益保護(hù)程序化、法典化，以行政平衡理念塑造征管法的制度靈魂。
吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院張松教授做了“稅收事先裁定制度探究”的主題發(fā)言。張教授詳細(xì)闡述了稅收預(yù)先裁定的定義、定位及其相關(guān)問題，并對該制度的程序規(guī)則設(shè)計(jì)提出了建議。張教授指出：第一，預(yù)先裁定制度最根本的是增強(qiáng)稅法的確定性和可預(yù)測性，降低納稅人涉稅風(fēng)險(xiǎn)，對宏觀社會經(jīng)濟(jì)利益無疑是巨大的。第二，稅收預(yù)先裁定在我國應(yīng)當(dāng)采用行政模式，將法律性事先裁定與行政性事先裁定結(jié)合，賦予裁定結(jié)論在稅法中的普遍適用性。第三，該制度的實(shí)施必將改變目前以納稅人申報(bào)為核心的稅收征管模式和歸責(zé)模式，由于條件不成熟，我國應(yīng)該分步落實(shí)，在裁定權(quán)力主體上逐步由上到下，程序由嚴(yán)格到適度。
普華永道合伙人梅杞成先生以“圓中國納稅人權(quán)利保護(hù)的夢”為主題，提出了落實(shí)稅收法定原則、強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)舉證責(zé)任、完善納稅人立法參與權(quán)、實(shí)體權(quán)利不被程序瑕疵否定、稅收檢查不能重復(fù)入戶、賦予納稅人補(bǔ)救權(quán)、完善預(yù)先裁定制度、保護(hù)申請退稅權(quán)、納稅人隱私權(quán)、預(yù)算收入與稅收分開等十方面具體保護(hù)納稅人權(quán)利的建議。
在自由討論階段，施正文教授指出，預(yù)先裁定制度要防止稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇性適用裁定。李萬甫所長認(rèn)為，對納稅人信息保密的權(quán)利要引起重視，不能對權(quán)利僅僅是籠統(tǒng)的規(guī)定，應(yīng)該在每一個執(zhí)法環(huán)節(jié)明確納稅人的權(quán)利，這樣才能有效防止權(quán)力侵害權(quán)利。鹽城地稅局韋國慶處長認(rèn)為，征管法指導(dǎo)思想中最核心的一條是合作信賴，在合作信賴框架中，抽象的納稅人權(quán)利和具體的納稅人權(quán)利是兩個概念，在具體征納中必須通過一個程序來顯現(xiàn)誠信與否。我們考慮從合作信賴的角度看待征納雙方在證明責(zé)任的分配和證明規(guī)則的確定和證據(jù)使用的程序，從這個角度把誠信的納稅人和其他納稅人從一個抽象的納稅人概念中分解出來，這樣我們征管法有新的亮點(diǎn)。周序中教授認(rèn)為，稅收法定原則、納稅人的誠實(shí)推定權(quán)應(yīng)該寫進(jìn)征管法中。梅杞成先生認(rèn)為，納稅人大部分是誠信的，應(yīng)該確立誠信推定，從而避免全面核查，節(jié)省行政資源以集中查處小部分的不誠信納稅人。張松教授認(rèn)為，誠信推定的前提是誠信優(yōu)于稅收法定，預(yù)先裁定有誤是內(nèi)部追責(zé)而不能要求納稅人承擔(dān)責(zé)任。
中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)法學(xué)院黎江虹教授、首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)法學(xué)院周序中教授先后對本單元的發(fā)言和討論進(jìn)行了點(diǎn)評。黎江虹教授認(rèn)為，稅收征管法不應(yīng)該局限于程序法的定位，應(yīng)該重新鍛造征管法的精神氣質(zhì)：第一，保證征管法的確定性價(jià)值，稅法適用確定、事實(shí)認(rèn)定確定、法律規(guī)范確定;第二，程序法與實(shí)體法并重，征管法應(yīng)該超越程序法的定位，規(guī)定納稅人的權(quán)利甚至可以在每一環(huán)節(jié)具體規(guī)定權(quán)利，從而使征管法承擔(dān)起實(shí)體法的重任;第三，提升納稅人遵從度，從國家治理的理念出發(fā)，以理服人而不是強(qiáng)制服人，要公開聽取公眾的意見，提升納稅人對稅法的遵從。周序中教授認(rèn)為，第一，稅收征管法修訂的征求意見稿帶有較深的計(jì)劃痕跡，對納稅人權(quán)利考慮不足，執(zhí)法本位和國庫主義色彩濃厚。第二，建議將法的名稱改為稅收征納法，去掉管理二字。第三，稅收法定在立法法中已經(jīng)有體現(xiàn)，在稅收征管法中可以適當(dāng)向前推進(jìn)一步，不僅退稅、免稅法定，加稅也應(yīng)該法定。第四，在修法中明確稅收的概念，以解決長久以來有征稅之行為而無清晰的稅收之概念的問題。第五，為保護(hù)納稅人的救濟(jì)權(quán)，在不能取消清稅前置的條件下，應(yīng)當(dāng)將清稅的比例降低，同時將追溯年限徹底明確，刪掉 “執(zhí)行不能”的條件。
北京大學(xué)法學(xué)院教授、中國財(cái)稅法學(xué)研究會會長劉劍文教授對上午的討論作總結(jié)發(fā)言。劉劍文教授指出：第一，我們追求的是良法、良制、良序，要通過良法構(gòu)建良好制度，通過良制實(shí)現(xiàn)良好的秩序。征管法要體現(xiàn)這個理念。第二，將征管法由管理法轉(zhuǎn)為治理法，建議把“管理”二字去掉，便于公眾接受。第三，修法要注意路徑問題。現(xiàn)在稅務(wù)部門解放思想，緊跟形勢，納稅人權(quán)利保護(hù)、稅收法定已經(jīng)得到各級領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可并多次強(qiáng)調(diào)。但是這些權(quán)利不是口號，應(yīng)該通過具體的制度實(shí)現(xiàn)。第四，納稅人誠實(shí)推定權(quán)非常重要，在我們的建議稿中第八條有規(guī)定，它關(guān)系到后面的制度設(shè)計(jì)、證明責(zé)任分配等。第五，對于復(fù)議清稅前置問題，現(xiàn)實(shí)的情況選擇兩步走。第六，關(guān)于稅收司法，應(yīng)當(dāng)分三步走，從設(shè)立合議庭到建立稅務(wù)法庭，再到稅務(wù)法院，逐步完善稅收司法。
三、第二單元研討：破產(chǎn)程序中的稅收征管問題
研討會第二單元由中國人民大學(xué)破產(chǎn)法研究中心副主任、中國財(cái)稅法學(xué)研究會副秘書長、北京市破產(chǎn)法學(xué)會副會長兼秘書長徐陽光副教授主持。徐陽光副教授指出，本單元聚焦破產(chǎn)法與稅收征管法的銜接，以往召開的研討會很少有對該問題的集中討論，為數(shù)不多的關(guān)于該問題的文章，主要集中在稅收優(yōu)先權(quán)問題上，但是這是一個非常重要的問題，卻被大部分學(xué)者忽視。從司法調(diào)研中發(fā)現(xiàn)，破產(chǎn)涉及到擔(dān)保、合同、稅收等多領(lǐng)域的問題，希望借助這次研討，推進(jìn)破產(chǎn)法與稅法學(xué)界的交流，希望能對破產(chǎn)與稅的問題達(dá)成一些基本的共識。
京衡律師事務(wù)所副主任、中國人民大學(xué)破產(chǎn)法研究中心研究員任一民律師做了“破產(chǎn)重整程序中稅收債權(quán)確定的若干問題”的主題發(fā)言，他從實(shí)務(wù)的角度分析了稅收債權(quán)的確定、追征期限等問題對企業(yè)破產(chǎn)的重要影響，指出了立法、執(zhí)法存在的問題并給出了相應(yīng)的建議。他認(rèn)為，很多情況中，企業(yè)稅務(wù)問題不解決，破產(chǎn)重整和和解就不能成功進(jìn)行。這是因?yàn)�，第一，在企業(yè)重組過程中，稅務(wù)債權(quán)人不同意稅務(wù)豁免，重組方案沒辦法通過債權(quán)人表決;第二，稅務(wù)問題影響投資者收購決策，隱形稅收問題增加了投資者收購破產(chǎn)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，由此常常引起破產(chǎn)重組失敗;第三，稅收債權(quán)的確認(rèn)與追征期限與隱形債務(wù)緊密相關(guān)，應(yīng)該設(shè)計(jì)一種制度，使得所有隱形債務(wù)在破產(chǎn)程序中浮出水面，加速債權(quán)的確認(rèn)，避免過長的追征期限導(dǎo)致的稅收不確定風(fēng)險(xiǎn)。任律師還梳理了破產(chǎn)實(shí)務(wù)中遇到的具體稅務(wù)問題：第一，稅收債權(quán)的權(quán)利順序問題，它比后續(xù)設(shè)定的擔(dān)保物權(quán)優(yōu)先，與其他類型的擔(dān)保物權(quán)相比優(yōu)先性存在疑問，法定抵押權(quán)、建筑工程優(yōu)先權(quán)、消費(fèi)者購房優(yōu)先權(quán)、以所有權(quán)形式提供擔(dān)保、融資租賃等權(quán)利在實(shí)務(wù)中大量存在，它們與稅收債權(quán)誰先誰后呢?第二，在先稅收申報(bào)問題。納稅人已經(jīng)申報(bào)但是沒有繳清的稅收很好解決，但是，對于納稅人應(yīng)當(dāng)申報(bào)但是沒有申報(bào)的稅收和稅務(wù)機(jī)關(guān)事后追查查實(shí)的稅收，是否屬于在先稅收?第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利行使方式問題。稅收債權(quán)金額的確認(rèn)，在破產(chǎn)程序中是由管理人解決還是債權(quán)人會議解決?針對以上問題，任律師提出以下建議：第一，立法討論時要重視債務(wù)重組問題，第二，立法要解決優(yōu)先權(quán)順序問題，第三，追征期限對非常態(tài)的破產(chǎn)程序中的企業(yè)應(yīng)當(dāng)特殊處理，第四，對重組期間繼續(xù)經(jīng)營的企業(yè)給予適度稅收優(yōu)惠。
中泓晟泰企業(yè)重整顧問(北京)有限公司副總經(jīng)理、中國人民大學(xué)破產(chǎn)法研究中心研究員宋全勝先生以“破產(chǎn)程序中的債務(wù)人企業(yè)所得稅的立法建議”為主題發(fā)言，他認(rèn)為企業(yè)重整與和解過程中債權(quán)人所免除的企業(yè)債務(wù)作為企業(yè)所得征收稅款是國家與債權(quán)人爭利，增加了挽救危困企業(yè)的難度，既直接增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)，又增加了戰(zhàn)略投資者參與企業(yè)重組的成本。他分析了造成該問題的原因，認(rèn)為現(xiàn)有的企業(yè)所得稅制度在企業(yè)正常經(jīng)營和“資產(chǎn)足以抵債”情形下具有合理性，但是對處于破產(chǎn)重整以及和解程序當(dāng)中的企業(yè)顯得不合理，對破產(chǎn)企業(yè)免除的債務(wù)征稅，既不符合所得稅“所得”的屬性，也不違背了我國稅收制度設(shè)計(jì)遵循了公平原則、適度原則。對于與此相關(guān)的三種觀點(diǎn)，即債務(wù)重組等重組的特殊性處理能解決問題的觀點(diǎn)、清算所得可以彌補(bǔ)往年虧損的觀點(diǎn)、債務(wù)豁免數(shù)額與應(yīng)納稅額計(jì)算死循環(huán)的觀點(diǎn)，宋先生進(jìn)行了評析，并提出建議：債務(wù)人企業(yè)財(cái)產(chǎn)以特定財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償對該特定財(cái)產(chǎn)享有擔(dān)保權(quán)的權(quán)利人，再依《中華人民共和國企業(yè)破產(chǎn)法》的順序清償債務(wù);如財(cái)產(chǎn)有剩余，在繳納破產(chǎn)所得稅后，按規(guī)定計(jì)算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。
華東政法大學(xué)博士后李慈強(qiáng)以“破產(chǎn)清算中稅收優(yōu)先權(quán)的類型化分析”為主題發(fā)言，他分析了現(xiàn)有立法中關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)的有關(guān)規(guī)定，并將稅收優(yōu)先權(quán)劃分為四種類型，即第一類稅收 (基于破產(chǎn)別除權(quán)的優(yōu)先權(quán))、第二類稅收(基于擔(dān)保物權(quán)的優(yōu)先權(quán))、第三類稅收(狹義的稅收優(yōu)先權(quán))、第四類稅收(次后的稅收債權(quán))。針對目前法律中的問題，他提出了四點(diǎn)建議：第一，將“新生稅收”明確列為破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)，在破產(chǎn)清算過程中應(yīng)當(dāng)由債務(wù)人財(cái)產(chǎn)隨時清償;第二，明確以保證、質(zhì)押、抵押等方式進(jìn)行納稅擔(dān)保的稅收債權(quán)適用別除權(quán)，并規(guī)定其稅收優(yōu)先權(quán)不得放棄。第三，將稅收債權(quán)的優(yōu)先受償性局限于普通債權(quán)，確立狹義的稅收優(yōu)先權(quán)制度。第四，建議在《破產(chǎn)法》第113條中增加第四款“稅收的罰款、滯納金”，規(guī)定稅收的滯納金、罰款滯后于普通債權(quán)。
長沙稅務(wù)干部學(xué)院行政執(zhí)法研究中心主任何小王研究員以“滯納稅款的法律后果”為主題發(fā)言，他認(rèn)為《稅收征管法》修訂草案中第59條、第60條稅收利息規(guī)定沒有意義，應(yīng)刪除;第67條每日千分之五滯納金過重，宜降低。第99條第2款修正申報(bào)20%以下罰款規(guī)定影響整個征管體制，須區(qū)分對待;該款規(guī)定未考慮納稅人惡意利用常規(guī)申報(bào)延緩稅款申報(bào)情形，留下立法空白，應(yīng)予補(bǔ)正。第100條逃避追繳欠稅的罰款規(guī)定，有不合理之處，應(yīng)修改第104條第1款背離行政法的基本原理，且不科學(xué)、不現(xiàn)實(shí)，應(yīng)刪除。
自由討論階段，施正文教授認(rèn)為，給予破產(chǎn)過程中的企業(yè)稅收支持有必要，但是將債務(wù)重組作為稅收豁免的一種方式，可能使得很多企業(yè)利用該規(guī)定逃避稅務(wù)。為了平衡支持真破產(chǎn)企業(yè)與防止假逃稅企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在破產(chǎn)中將做出特殊安排，開辟稅收支持通道，可以考慮延長其納稅期限，但是不宜普遍規(guī)定破產(chǎn)債務(wù)一律免稅。徐陽光副教授認(rèn)為，我們需要更新觀念，企業(yè)破產(chǎn)是規(guī)范化的市場退出和企業(yè)挽救途徑，我國的破產(chǎn)法日趨成熟、破產(chǎn)審判隊(duì)伍日趨專業(yè)，破產(chǎn)法的社會調(diào)整作用日益凸顯。現(xiàn)行稅收征管法和稅收實(shí)體法基本上都是面向正常經(jīng)營狀態(tài)的納稅人設(shè)定規(guī)則，較少關(guān)注困境企業(yè)的情形，希望在本次稅收征管法修訂過程中能夠?qū)Ь称髽I(yè)的稅收處理有所關(guān)注。我們對破產(chǎn)要有全面地認(rèn)識，破產(chǎn)既可以讓企業(yè)死去，也可以讓企業(yè)重生，給予破產(chǎn)企業(yè)稅收優(yōu)惠和特殊稅務(wù)處理，表面上看有損國家財(cái)政利益，但實(shí)際上是放水養(yǎng)魚，有利于養(yǎng)活更多為國家繳納稅收的企業(yè)。
本單元的評議人由江蘇省鹽城地方稅務(wù)局征管和科技發(fā)展處韋國慶處長和深圳市律師協(xié)會稅務(wù)法律專業(yè)委員會主任呂俊山律師擔(dān)任。韋國慶處長談到，第一，對于稅收政策存在很多問題，我們的所得稅的所得是什么、如何確認(rèn)所得的計(jì)算基礎(chǔ)等等都不甚明確，以至于導(dǎo)致在破產(chǎn)過程中出現(xiàn)爭議，實(shí)際上，破產(chǎn)過程的問題根源并不在破產(chǎn)環(huán)節(jié)，在之前已經(jīng)出現(xiàn)問題。第二，對于稅收優(yōu)先權(quán)、優(yōu)先權(quán)的類型和順序，在實(shí)踐中很少用到，因?yàn)榍范惖膬?yōu)先權(quán)是建立在準(zhǔn)確持續(xù)計(jì)量的基礎(chǔ)上，沒有這些保障，后面的優(yōu)先權(quán)無法執(zhí)行。第三，現(xiàn)在的欠稅公示制度存在問題，各級稅務(wù)機(jī)關(guān)的公告沒有整合起來，關(guān)于房地產(chǎn)登記、汽車登記等物權(quán)登記更是沒有整合，難以實(shí)現(xiàn)優(yōu)先權(quán)的公示效果。第四，滯納金改為稅收利息是有好處的，它實(shí)現(xiàn)了去責(zé)任化，無關(guān)乎過錯的有無，只要延遲繳納就加收利息，這與民事活動相同。第五，現(xiàn)在對于破產(chǎn)企業(yè)的稅收優(yōu)惠論證不夠，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步深入研究。
呂俊山律師認(rèn)為，基于現(xiàn)在的征管能力、債務(wù)人道德風(fēng)險(xiǎn)，賦予稅收優(yōu)先權(quán)非常有必要。深圳等地在處理破產(chǎn)程序中的稅收問題有一些經(jīng)驗(yàn)，值得總結(jié)借鑒。對于破產(chǎn)過程中的新生稅收債權(quán)，建議延后征收也是不平等的，應(yīng)該給予特殊優(yōu)惠。對于稅收債權(quán)的確定以及其優(yōu)先順序，征管法不能規(guī)定很多細(xì)節(jié)，只能做簡要規(guī)定，具體的還需要其他法律的銜接、司法解釋的細(xì)化。
四、第三單元研討：預(yù)先裁定及其他相關(guān)問題
第三單元由上海立信會計(jì)學(xué)院趙迎春教授主持。
華僑大學(xué)楊默如副教授以“美國稅收法源中‘預(yù)先裁定’理念的應(yīng)用及其啟示”為主題發(fā)言，她詳細(xì)地介紹了美國稅法中的有關(guān)“預(yù)先裁定”的規(guī)定，并以此結(jié)合我國情況提出完善預(yù)先裁定制度的建議。美國稅收法律淵源中，有兩大類的行政規(guī)范性文件承載著“裁定”理念：一是由國內(nèi)收入署針對個別案例、應(yīng)納稅人請求、在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之前做出的“信函規(guī)則”，;二是由更低級別行政主體做出的決定信函。這些“裁定”案例在美國稅法體系有著靈活解決稅法適用問題、使納稅人涉稅業(yè)務(wù)后果更具可預(yù)測性、為更高級別稅法修訂完善提供源泉等重要作用。建議我國在完善預(yù)約裁定制度時要注意：第一，法律中應(yīng)規(guī)定作出預(yù)約裁定的時限和費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)。第二，法律中應(yīng)規(guī)定預(yù)約裁定的效力僅限于納稅人本身，應(yīng)當(dāng)根據(jù)重要性等級，在隱去納稅人身份信息的條件下。第三，省級稅務(wù)機(jī)關(guān)作出裁定，而并非全部都需要“事先”。第四，為防止造成“變相減免稅”，應(yīng)當(dāng)只對部分合乎條件的申請作出準(zhǔn)予裁定的回應(yīng)。
北京理工大學(xué)法學(xué)院講師廖仕梅以“論稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定征收中的過大自由裁量權(quán)”為主題發(fā)言，她指出稅法中的核定征收與民法中意思自治原則存在沖突，需要構(gòu)建有效的制度以平衡公民民事權(quán)利保護(hù)與稅收核定征收制度。她通過對民法意思自治原則的分析，說明納稅人有權(quán)決定交易價(jià)格，但稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定征收過程中的自由裁量權(quán)很容易侵害納稅人的契約自由，動搖民法意思自治原則的根基，同時闡明交易符合私法要求并不意味其交易低價(jià)具有正當(dāng)理由，“正當(dāng)理由”要求交易在合法的基礎(chǔ)上還應(yīng)該合理。她認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)行使核定征收權(quán)的同時，對民事權(quán)利進(jìn)行保護(hù)的最好辦法是將權(quán)力裝進(jìn)制度的籠子。
廈門大學(xué)法學(xué)院李剛副教授以“‘清稅前置程序’存廢辯”為主題發(fā)言，他認(rèn)為“訴訟清稅前置”較“復(fù)議清稅前置”更為倒退，在分析臺灣地區(qū)清稅前置程序演變歷程基礎(chǔ)上，對我國清稅程序前置存廢問題提出了自己的看法。他通過梳理臺灣地區(qū)制度的演變，認(rèn)為臺灣地區(qū)稅捐復(fù)查限制規(guī)則的特點(diǎn)是“大法官”會議解釋的推動以及自我更正、以“憲法”規(guī)定及其意旨為依據(jù)，陸地區(qū)清稅前置程序與臺灣地區(qū)稅捐復(fù)查限制規(guī)則在清稅前置的位置、清稅規(guī)則要求、清稅前置規(guī)則變化推動力等方面存在差異。他指出，現(xiàn)行修訂稿由對內(nèi)部救濟(jì)的限制改為對外部救濟(jì)的限制，對納稅人救濟(jì)權(quán)的侵犯更加明顯，違反《憲法》及《行政訴訟法》的立法宗旨，應(yīng)當(dāng)降低清稅比例，直至最終取消清稅前置制度。
天津職業(yè)大學(xué)付大學(xué)副教授以“比例原則視角下稅務(wù)訴訟雙重前置之審視”為主題發(fā)言，他以比例原則為分析工具，論證了稅務(wù)訴訟雙重前置缺乏正當(dāng)性，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)取消“法定復(fù)議前置”。比例原則在理論上是審查立法和行政行為是否正當(dāng)?shù)囊粋�基本原則。稅務(wù)訴訟 “雙重前置”制度限制、甚至剝奪了納稅人的司法救濟(jì)權(quán)，一方面“納稅前置”不符合比例原則之目的正當(dāng)性、妥當(dāng)性、必要性和狹義比例原則;另一方面由于納稅人對行政復(fù)議缺乏信任，“復(fù)議法定前置”盡管符合目的正當(dāng)性原則，也難以通過比例原則的其他子原則之審查�！抖愂照鞴芊ā反舜涡抻啈�(yīng)以納稅人權(quán)利保護(hù)為中心，取消“納稅前置”并將“復(fù)議法定前置”調(diào)整為“復(fù)議誘導(dǎo)前置”。在賦予納稅人選擇權(quán)的前提下，采取正負(fù)激勵手段誘導(dǎo)納稅人優(yōu)先選擇行政復(fù)議程序。
本單元由國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所孫紅梅研究館員、湘潭大學(xué)法學(xué)院王霞副教授擔(dān)任評議人。孫紅梅研究館員在簡要評述了發(fā)言人的內(nèi)容后指出：第一，法律要體現(xiàn)法律語言的特點(diǎn)，征管法雖然冠之以“法”之名，但是實(shí)際上有些條款表述還是行政管理中的概念，這不僅影響法律的表現(xiàn)形式，也關(guān)乎法律的實(shí)際內(nèi)容和適用效果。第二，關(guān)于第三方涉稅信息提供制度，對于政府部門的協(xié)助義務(wù)如何規(guī)定，是原則性規(guī)定還是具體規(guī)定，責(zé)任如何確定等等，是一個難點(diǎn)，修法中應(yīng)當(dāng)明確。第三，預(yù)約裁定制度是對納稅人最好的服務(wù)，但是預(yù)約裁定權(quán)如何配置、配置到哪一級稅務(wù)機(jī)關(guān)以及相應(yīng)的責(zé)任如何設(shè)立，立法者應(yīng)當(dāng)著重考慮。第五，對納稅人權(quán)利保護(hù)最好的方式是賦予納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)相平衡的權(quán)利。王霞副教授著重談到清稅前置問題。她認(rèn)為，學(xué)術(shù)界對清稅前置質(zhì)疑不斷但是該制度卻屹立不倒的原因，是我們忽略了該制度存在的合理性，忽略了另一方面的支持的聲音。實(shí)際上，司法解決司法救濟(jì)，但是財(cái)稅司法救濟(jì)是一個更專業(yè)的問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)復(fù)議或許比司法機(jī)關(guān)更專業(yè)，但是如何將專業(yè)性與司法的中立性結(jié)合起來，是以后制度的發(fā)展方向，可以考慮通過稅收爭議仲裁和稅務(wù)法庭(法院)的途徑解決問題。
劉劍文教授指出：第一，征管法要解決問題，但是不能解決所有問題，很重要的問題是涉稅信息管制問題。第二，我們要堅(jiān)持稅收征管法不是稅務(wù)部門的法律而是全國的法律，否則涉及的信息協(xié)助，其他政府部門不予配合，難以實(shí)現(xiàn)立法目的。第三，這次修法的征求意見稿實(shí)際上主要是針對納稅人的，特別是納稅人的信息問題，因此更加必要給予納稅人更好的救濟(jì)途徑，實(shí)現(xiàn)權(quán)利義務(wù)的平衡，構(gòu)建一個我們所講的良性、合作、協(xié)調(diào)的稅收文化，這也是國家長治久安需要的。
五、閉幕總結(jié)
在研討會閉幕環(huán)節(jié)，中國人民大學(xué)法學(xué)院朱大旗教授作總結(jié)發(fā)言。朱大旗教授指出，本次研討會取得了很多成果，李萬甫所長和徐孟洲教授的開幕致辭熱情洋溢、富有學(xué)術(shù)內(nèi)涵，張學(xué)瑞副司長的主旨演講高屋建瓴同時具有問題導(dǎo)向，各位主題發(fā)言人從稅收征管法的理念原則到具體制度闡述了自己的觀點(diǎn)，這些觀點(diǎn)獨(dú)到、深入，對立法有積極的參考價(jià)值，六位評議人也做了非常精彩、具有針對性的點(diǎn)評，四位主持人也是盡職盡責(zé)。特別是劉劍文教授到會所做的總結(jié)高瞻遠(yuǎn)矚，對具體問題也發(fā)表了諸多真知灼見。
朱大旗教授強(qiáng)調(diào)：第一，稅收征管法的修改一定要堅(jiān)持正確的立場、符合社會趨勢，要立足于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制、公共財(cái)政制度，加強(qiáng)民主法治、改善稅制結(jié)構(gòu)、提升國家治理能力、保護(hù)納稅人權(quán)利。第二，稅收征管法的修改應(yīng)當(dāng)以正當(dāng)程序理念為指導(dǎo)，注意分化和細(xì)化稅收征納程序，再合理配置各個稅收主體的權(quán)利、義務(wù)和責(zé)任，注意平衡征稅機(jī)關(guān)、納稅人和其他稅務(wù)當(dāng)事人之間的利益。第三，對于稅務(wù)爭議的處理，可以嘗試建立獨(dú)立的稅務(wù)行政復(fù)議體系，另外設(shè)立稅務(wù)法庭、法院也是必要的，不能以目前懂稅法官少而拒絕行動，實(shí)際上不少學(xué)者、律師都精通稅務(wù)事項(xiàng)，通過遴選進(jìn)入稅務(wù)法庭成為稅務(wù)法官是非�？尚械摹５谒�，我們不僅要講求原則、理念，也要加強(qiáng)具體制度的研究，為立法提供切實(shí)可操作的建議，要把理原則念和具體制度結(jié)合起來、有機(jī)統(tǒng)一起來。
最后，感謝各位嘉賓對會議的支持，感謝會務(wù)組的辛勤付出，希望在大家的共同努力下推進(jìn)稅收法治建設(shè)。
(中國人民大學(xué)法學(xué)院 碩士生 鄧偉/文 李琳 張牧君/圖)