7月29日下午，“虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的司法認(rèn)定”學(xué)術(shù)研討會(huì)在北京師范大學(xué)法學(xué)院高銘暄學(xué)術(shù)報(bào)告廳召開(kāi)。北京師范大學(xué)法學(xué)院院長(zhǎng)梁迎修教授參加會(huì)議并發(fā)表致辭。北京師范大學(xué)法學(xué)院盧建平教授等12名法律專家、北京明稅律師事務(wù)所主任武禮斌律師等來(lái)自司法實(shí)務(wù)一線的3名資深律師出席了研討會(huì)。研討會(huì)由北京師范大學(xué)法學(xué)院王志祥教授主持，部分博士生、研究生、司法實(shí)務(wù)人士及媒體人士現(xiàn)場(chǎng)旁聽(tīng)。
北京師范大學(xué)法學(xué)院院長(zhǎng)梁迎修教授在致辭中說(shuō)，據(jù)北京師范大學(xué)中國(guó)企業(yè)家犯罪預(yù)防研究中心的有關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪已經(jīng)名列民營(yíng)企業(yè)犯罪總量中的前三位。在過(guò)去的很長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)，司法機(jī)關(guān)將違反稅收法規(guī)的虛開(kāi)行為與刑法中的虛開(kāi)犯罪行為畫(huà)等號(hào)。但是，多年以來(lái)，最高人民法院、最高人民檢察院的一系列司法文件以及公布的典型案例，對(duì)于本罪的司法認(rèn)定不再遵循“前置法定性、刑事法定量”的觀點(diǎn)，而是從主觀目的和客觀結(jié)果等方面對(duì)本罪的處罰范圍進(jìn)行了限縮。陳興良教授、張明楷教授、周光權(quán)教授等法律專家,最高人民法院法官姚龍兵、全國(guó)檢察業(yè)務(wù)骨干李勇等，也都發(fā)表文章對(duì)本罪的司法認(rèn)定發(fā)表了專業(yè)的意見(jiàn)。不過(guò)，因?yàn)樽罡咚痉C(jī)關(guān)對(duì)本罪的處罰范圍尚未出臺(tái)權(quán)威的司法解釋，所以，目前在有關(guān)本罪的案件辦理中，對(duì)于“主觀上沒(méi)有騙取增值稅故意，客觀上沒(méi)有造成增值稅稅款損失”的虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為，部分司法機(jī)關(guān)做出不起訴決定、無(wú)罪裁判或者變更罪名的罪輕裁判，部分司法機(jī)關(guān)則仍然沿用傳統(tǒng)的觀念做出有罪判決并對(duì)涉案人判處重刑。近日發(fā)布的《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于促進(jìn)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展壯大的意見(jiàn)》對(duì)促進(jìn)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展壯大做出了新的重大部署，并以專門(mén)章節(jié)強(qiáng)調(diào)要強(qiáng)化對(duì)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的法治保障。在這樣的背景下，為推動(dòng)對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪處罰范圍問(wèn)題的研究，促進(jìn)相關(guān)司法解釋的出臺(tái)，北京師范大學(xué)法學(xué)院決定舉辦本次學(xué)術(shù)研討會(huì)。希望借此機(jī)會(huì)，為推動(dòng)司法進(jìn)程、促進(jìn)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展壯大貢獻(xiàn)一份綿薄之力。
研討會(huì)第一單元由稅法專家發(fā)表研討意見(jiàn)。
北京大學(xué)法學(xué)院教授、北京大學(xué)財(cái)稅法研究中心主任劉劍文指出，在堅(jiān)持法秩序統(tǒng)一原理和保護(hù)本罪雙重法益——稅收管理秩序和國(guó)家增值稅稅收利益的前提下，就虛開(kāi)行為能否入罪而言，必須歷經(jīng)行政違法性到刑事違法性的認(rèn)定過(guò)程。一方面，虛開(kāi)行為的判定必須以違反前置的稅法為必要條件，如“掛靠開(kāi)票”等已在稅法上已不屬于虛開(kāi)的行為，不能認(rèn)定構(gòu)成本罪。另一方面，在違反稅收管理法律法規(guī)的前提下，需要以國(guó)家增值稅稅收利益為指引，對(duì)虛開(kāi)行為有無(wú)法益侵害的實(shí)質(zhì)違法性進(jìn)行獨(dú)立判斷。虛開(kāi)行為要構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，客觀上須存在騙取國(guó)家增值稅稅收利益的危險(xiǎn)或?qū)嶋H騙取了國(guó)家增值稅稅收利益，而對(duì)稅款流失危險(xiǎn)和結(jié)果要結(jié)合專票抵扣行為區(qū)分情形進(jìn)行認(rèn)定。就虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪中“虛開(kāi)”的司法認(rèn)定而言，需要找到足夠的證據(jù)確定主客觀的一致性，既要對(duì)當(dāng)事人的主觀目的、客觀行為、虛開(kāi)數(shù)額進(jìn)行具體類型化的分析，也要重點(diǎn)考察行為導(dǎo)致的結(jié)果，既要實(shí)現(xiàn)刑法懲治犯罪的立法目的，也要遵循謹(jǐn)慎入罪的原則。這樣，不僅能讓市場(chǎng)主體的合法權(quán)益得到更好的維護(hù)，也能賦予市場(chǎng)更加蓬勃的發(fā)展活力。
中國(guó)政法大學(xué)民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院教授、中國(guó)政法大學(xué)財(cái)稅法研究中心主任、中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)施正文指出，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪實(shí)際上是偷逃稅款的特殊類型。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪與虛開(kāi)發(fā)票罪的法定刑并不一致。在偷逃稅額相同的情況下，后者的量刑遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于前者。其原因在于增值稅是我國(guó)重要的稅種。如果增值稅的秩序出現(xiàn)問(wèn)題，對(duì)于我國(guó)稅收體系的打擊就會(huì)特別重大。在立法早期，開(kāi)發(fā)票不同于現(xiàn)在，發(fā)票就相當(dāng)于錢(qián)，虛開(kāi)發(fā)票就是為了偷逃稅款。但時(shí)至今日，許多企業(yè)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的目的并不是為了逃稅，某些行為本身已然不存在違法性。
中國(guó)人民大學(xué)法學(xué)院教授、中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)朱大旗指出，早期我們治理虛開(kāi)主要是靠刑事手段，直到 2010 年才修改發(fā)票管理辦法，然后把原來(lái)第23條改為第22條。如果認(rèn)定本罪屬于行為犯，只要虛開(kāi)基本上都會(huì)面臨刑事處罰，這是否會(huì)對(duì)企業(yè)家的保護(hù)造成非常大的沖擊？因此，對(duì)于一些沒(méi)有造成稅款損失或者說(shuō)沒(méi)有騙取稅款的行為，需要用一些溫和的辦法比如行政處罰去解決這些問(wèn)題。不應(yīng)該把沒(méi)有造成稅收損失的行為認(rèn)定為虛開(kāi)犯罪。而且，并非所有的虛開(kāi)行為都要受稅務(wù)行政處罰。對(duì)于本罪要具體問(wèn)題具體分析。對(duì)雖然有虛開(kāi)行為，但是并沒(méi)有任何的社會(huì)危害性的行為不應(yīng)予以刑事處罰。實(shí)際上，我們需要通過(guò)制度的一些改進(jìn)來(lái)解決實(shí)踐中的問(wèn)題。
中國(guó)政法大學(xué)民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院教授、財(cái)稅金融法研究所所長(zhǎng)翁武耀指出，當(dāng)前我國(guó)征稅機(jī)關(guān)的征管能力已經(jīng)得到了極大強(qiáng)化，現(xiàn)代化水平也不斷提升，特別是考慮到我國(guó)稅收征管正逐步從以票控稅向以數(shù)治稅轉(zhuǎn)變，發(fā)票在稅收征管中的作用在下降，同時(shí)，伴隨著金稅四期的啟動(dòng)，發(fā)票的使用受到更為有效的監(jiān)管。因此，稅收刑法應(yīng)當(dāng)從特殊刑法 （基于稅收特殊主義，體現(xiàn)為更寬的打擊范圍以及更重的處罰力度）向普通刑法轉(zhuǎn)變，不僅發(fā)票類犯罪應(yīng)當(dāng)縮減，應(yīng)當(dāng)保留的虛開(kāi)發(fā)票犯罪的適用也應(yīng)當(dāng)受到限縮。從犯罪客體要件的角度，應(yīng)當(dāng)將虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪保護(hù)的法益限縮至國(guó)家增值稅稅收利益。沒(méi)有侵犯國(guó)家增值稅稅收利益的行為不應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為構(gòu)成本罪。在稅收征管現(xiàn)代化的背景下，基于上述對(duì)虛開(kāi)犯罪行為認(rèn)定的限縮，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪適用的可能性就會(huì)很小，這本身是符合時(shí)代發(fā)展需要的，是正常的，但由此可能會(huì)產(chǎn)生本罪是否還需要在立法繼續(xù)存在的疑問(wèn)。為此，建議未來(lái)將虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪與刑法205條之一所規(guī)定的虛開(kāi)（普通）發(fā)票罪合并，統(tǒng)一規(guī)定為虛開(kāi)發(fā)票罪，保護(hù)的法益是國(guó)家稅收利益，但這里的稅收利益不限于增值稅稅收利益，也包括所得稅等其他稅收利益。
研討會(huì)第二單元由刑法專家發(fā)表研討意見(jiàn)。
北京師范大學(xué)法學(xué)院教授盧建平指出，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪是復(fù)合犯，未來(lái)無(wú)論是立法還是司法解釋，都應(yīng)采用分層和分型的思路。所謂分層就是要區(qū)分輕重，所謂分型就是要區(qū)分犯罪的不同形態(tài)。在立法的調(diào)整完善遙遙無(wú)期的情況下，司法解釋至少應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持或者明確一個(gè)基本的觀念，即虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的危害在于實(shí)害結(jié)果。如果說(shuō)要把它作為一個(gè)重罪來(lái)加以適用的話，那么，對(duì)于僅僅是虛開(kāi)，或者說(shuō)形式上是虛開(kāi)、不具有騙取國(guó)家稅款目的虛開(kāi)行為或者說(shuō)沒(méi)有造成國(guó)家稅收損失的虛開(kāi)行為，就不應(yīng)當(dāng)輕易入罪。
中國(guó)政法大學(xué)刑事司法學(xué)院院長(zhǎng)劉艷紅教授指出，從保護(hù)法益來(lái)看，本罪的實(shí)質(zhì)法益是國(guó)家稅收安全，因此行為人不以騙稅為目的，沒(méi)有造成國(guó)家稅收損失的虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為一般不構(gòu)成本罪。在實(shí)務(wù)中面臨此類問(wèn)題時(shí)，我們切記并非只要有虛開(kāi)就能夠構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。具體來(lái)說(shuō)是要結(jié)合行為人在虛開(kāi)以后是否濫用增值稅發(fā)票轉(zhuǎn)價(jià)抵扣的機(jī)制，是否造成國(guó)家稅款損失來(lái)進(jìn)行綜合判斷。
北京師范大學(xué)法學(xué)院教授、中國(guó)刑法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)劉志偉指出，以前只要認(rèn)為虛開(kāi)發(fā)票就構(gòu)罪，不要求行為人主觀上具有逃稅的目的的觀點(diǎn)，是對(duì)本罪處罰范圍的一種誤解。如果沒(méi)有騙取國(guó)家稅款的目的，沒(méi)有造成國(guó)家稅款的損失，是不構(gòu)成本罪的。2016年最高法復(fù)核的張某強(qiáng)案、2020年最高檢的“六保六穩(wěn)”意見(jiàn)都明確指出，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的成立必須具有騙取國(guó)家稅款的目的，這也在一定程度上糾正了以往的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)。
中國(guó)人民大學(xué)法學(xué)院教授、中國(guó)人民大學(xué)刑事法律科學(xué)研究中心主任、中國(guó)刑法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)時(shí)延安指出，在本罪中，騙取國(guó)家稅款本身就是目的，虛開(kāi)是手段行為。判斷本罪的成立須遵從兩個(gè)路徑，一是要存在違反前置法規(guī)定的虛開(kāi)行為，二是要存在騙取國(guó)家增值稅稅款的目的。
安慶師范大學(xué)校長(zhǎng)、教授，全國(guó)人大代表彭鳳蓮指出，對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪應(yīng)當(dāng)采用分層分型的總體改革思路。立法上應(yīng)做到對(duì)發(fā)票類犯罪設(shè)定輕重有序、合理的刑罰，現(xiàn)有立法仍存在改進(jìn)的空間。
北京師范大學(xué)法學(xué)院教授、中國(guó)刑法學(xué)研究會(huì)理事張磊指出，本罪的成立主觀上要有騙取國(guó)家稅款的目的。當(dāng)行為人如實(shí)申報(bào)納稅的，其行為不應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為刑事犯罪。本罪中的稅收利益損失只能包括增值稅稅款的損失，而不能包括其他稅款的損失。
大連海事大學(xué)法學(xué)院敦寧教授指出，對(duì)保護(hù)法益的界定不能脫離文本規(guī)范，或者說(shuō)，對(duì)某種犯罪的保護(hù)法益不能任意界定，而是要從條文內(nèi)容中推斷出來(lái)。如果不這樣做，就不可能形成相對(duì)統(tǒng)一的法益判斷標(biāo)準(zhǔn)。在此基礎(chǔ)上，對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的保護(hù)法益的界定，應(yīng)當(dāng)透過(guò)管理秩序的迷霧界定為某種實(shí)體利益。稅收的功能定位是取之于民，用之于民。而要實(shí)現(xiàn)這一功能，前提是能把稅收上來(lái)�？梢哉f(shuō)，稅收征管秩序的建構(gòu)在很大程度上也是為了實(shí)現(xiàn)這一目的，即保證國(guó)家的稅收收入（利益）不受損失。而且，這一利益，也是刑法毫無(wú)疑問(wèn)需要保護(hù)的利益。
研討會(huì)第三單元由資深律師發(fā)表研討意見(jiàn)。
北京明稅律師事務(wù)所主任、北京律協(xié)財(cái)稅法專業(yè)委員會(huì)委員武禮斌律師指出，稅法中虛開(kāi)的認(rèn)定很簡(jiǎn)單，只要是“三流”不一致就屬于虛開(kāi)。根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)范文件，稅法上虛開(kāi)行為的具體認(rèn)定與刑法上虛開(kāi)行為的認(rèn)定很可能是不一致的。關(guān)于如實(shí)代開(kāi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)在普遍認(rèn)為如實(shí)代開(kāi)只要沒(méi)有造成國(guó)家稅款的損失，就不應(yīng)當(dāng)認(rèn)定該種行為為虛開(kāi)犯罪。實(shí)際上，刑法中也不認(rèn)為如實(shí)代開(kāi)可以構(gòu)成虛開(kāi)犯罪。所以，目前關(guān)于如實(shí)代開(kāi)，刑法與行政法的意見(jiàn)是一致的。
北京達(dá)達(dá)律師事務(wù)所高級(jí)合伙人劉立木律師指出，實(shí)踐中比較多的案件是成品油的變票。近幾年來(lái)，石油煉化企業(yè)通過(guò)“變票”逃避繳納消費(fèi)稅的案件大量爆發(fā)。石油煉化企業(yè)生產(chǎn)加工燃料油的行為屬于消費(fèi)稅應(yīng)稅行為，石油煉化企業(yè)為消費(fèi)稅的納稅義務(wù)人，需要在銷售燃料油的時(shí)候繳納消費(fèi)稅。石油煉化企業(yè)向其下游公司開(kāi)票，如果照實(shí)開(kāi)具燃料油增值稅專用發(fā)票，則需要繳納消費(fèi)稅，而如果開(kāi)具其他品目的發(fā)票，則無(wú)需繳納該筆消費(fèi)稅。因此，石化行業(yè)的變票交易行為一般由石油煉化企業(yè)主導(dǎo)，變票、過(guò)票的商貿(mào)企業(yè)賺取中間環(huán)節(jié)的貿(mào)易差價(jià)，幫助煉化企業(yè)逃避繳納消費(fèi)稅。實(shí)踐中對(duì)于行為人虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為認(rèn)定完全無(wú)罪的難度比較大，但是可以采取行為人的行為構(gòu)成非法購(gòu)買(mǎi)增值稅專用發(fā)票罪的辯護(hù)思路�？傮w而言，對(duì)于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案件，要考慮到增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅的特點(diǎn)。
北京策略律師事務(wù)所張勝利律師指出，主觀上沒(méi)有騙稅目的，客觀上沒(méi)有造成稅款損失的，不成立虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。實(shí)踐中，很多法院在作出裁判時(shí)會(huì)受到法外因素的影響。在其辦理的一起以融資為目的的虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案件中，雖然被告人主觀上不具有騙取稅款的目的，客觀上沒(méi)有造成稅款損失，一審法院仍然判處被告人有期徒刑10年。在二審環(huán)節(jié)，檢察機(jī)關(guān)認(rèn)為一審被告人的行為不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，但是構(gòu)成非法購(gòu)買(mǎi)增值稅專用發(fā)票罪。最終二審是以非法購(gòu)買(mǎi)增值稅專用發(fā)票罪判處被告人有期徒刑 2年半。
最后，會(huì)議主持人北京師范大學(xué)法學(xué)院教授王志祥對(duì)研討會(huì)進(jìn)行了總結(jié)。他說(shuō)，依據(jù)陳興良教授、張明楷教授、周光權(quán)教授等法律專家,最高人民法院姚龍兵法官、全國(guó)檢察業(yè)務(wù)骨干李勇檢察官等司法機(jī)關(guān)專業(yè)人士發(fā)表的專業(yè)文章的觀點(diǎn)，經(jīng)過(guò)與會(huì)法律專家和資深律師的深入研討，大家基本形成了如下共識(shí)：就虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的司法認(rèn)定而言，第一，主觀上需要有騙取增值稅稅款的目的；第二，客觀上需要造成增值稅稅款損失或者具有造成這種損失的危險(xiǎn)；第三，本罪中造成的稅款損失只能是國(guó)家增值稅稅款損失，而不包含其他稅款的損失；第四，本罪中給國(guó)家造成的稅款損失的金額，應(yīng)當(dāng)是抵扣的增值稅稅額減去之前支付的增值稅稅額，而不能直接以抵扣的增值稅稅額作為損失的金額。
王志祥教授表示，隨后將會(huì)把各位專家的研討成果形成書(shū)面意見(jiàn)，通過(guò)有關(guān)途徑向最高人民法院等部門(mén)進(jìn)行呈送，希望以此促進(jìn)有關(guān)司法解釋的出臺(tái)，為推動(dòng)司法進(jìn)程、發(fā)展壯大民營(yíng)經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)一份力量。