全球經(jīng)濟一體化進程的加快使得國家間的貿(mào)易交流越來越密切，經(jīng)濟社會因此快速發(fā)展，國際分工不斷深化，一國的居民或企業(yè)從事跨國生產(chǎn)經(jīng)營的活動越來越頻繁，從其他國家取得收入的情況發(fā)展為普遍現(xiàn)象，由此，國際稅務中出現(xiàn)了“雙重征稅”概念。雙重征稅問題產(chǎn)生的根源在于國家之間稅收管轄權的沖突。因此，避免國際雙重征稅已經(jīng)成為國際稅法原則之一。我國已經(jīng)在跨國避免雙重征稅工作上取得了巨大的進展，但仍有許多問題，亟待解決。
避免雙重征稅的機制困境
第一，目前，我國稅法是各種稅收法規(guī)的總稱，包括稅收法令、條例、稅則、施行細則、征收辦法及其他有關稅收的規(guī)定，較松散。同時，我國憲法第56條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務�！弊鳛閲业母敬蠓ǎ鞔_了納稅人的義務，但未明確對納稅人權益的保護。另外，我國目前稅法整體效力層次不高，在執(zhí)行過程中容易遇到關于法律效力的爭議。
第二，國際稅收協(xié)調工作是國際經(jīng)濟活動主體通過各種方式減少、消除各自之間稅種、稅率等稅收制度的差異，從而進一步促進經(jīng)濟主體間貿(mào)易往來的過程。目前，我國雖然為了優(yōu)化稅制結構，已進行了增值稅轉型、營改增等改革，但直接稅占比仍較低。這使得和其他國家之間實現(xiàn)更好的雙邊、多邊稅收合作，還需要克服更多困難，有效解決我國稅收制度與國際發(fā)展趨勢之間存在的差異。
第三，我國避免雙重征稅協(xié)議網(wǎng)絡還需完善。截至2020年2月，我國已正式與其他國家（地區(qū)）簽署107個避免雙重征稅協(xié)定，其中100個協(xié)定已生效，已初步建立起了避免雙重征稅網(wǎng)絡，但還需要繼續(xù)完善。
第四，我國已簽訂的部分避免雙重征稅協(xié)定內(nèi)容未及時更新。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的24個成員國于1963年制定的《關于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅協(xié)定范本》（簡稱《OECD范本》）與聯(lián)合國稅收協(xié)定專家小組于1980年通過的《關于發(fā)達國家與發(fā)展中國家避免雙重征稅協(xié)定范本》現(xiàn)在已被大多數(shù)國家認可并借鑒，但我國在與許多國家簽訂避免雙重征稅協(xié)定的時間早于1980年，因此簽訂時僅有《OECD范本》為借鑒，使得實踐中操作性仍需完善。同時，我國與許多國家于20世紀簽訂的避免雙重征稅協(xié)定，距今已有數(shù)十年之久，國際經(jīng)濟社會環(huán)境與以往已存在諸多不同。因此，有的協(xié)定內(nèi)容亟須更新。
第五，爭端解決機制不完善。我國在面對跨國稅務糾紛的處理上措施過于單一，簽訂的避免雙重征稅協(xié)定往往只引入了相互協(xié)商程序這一解決辦法，缺少強制力，難以保證指定措施的執(zhí)行效力。我國國家稅務總局于2013年9月24日制定的《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序實施辦法》，雖然詳細列出了產(chǎn)生稅務糾紛后互相協(xié)商程序的流程等，但由于實踐經(jīng)驗不足，還需要不斷完善。
完善建議
針對目前我國在避免雙重征稅方面存在的問題，筆者提出幾點完善建議。
第一，應對稅法加以完善。將保護納稅人權益寫入憲法之中，盡快制定稅收基本法，提高稅收法律的位階，以法律形式具體規(guī)定納稅人的權利和義務，并督促稅收行政部門依法行政，在要求納稅人履行義務的同時保護納稅人的合法權利。
第二，加快簽訂、修訂避免雙重征稅協(xié)定，完善以我國為中心的避免雙重征稅協(xié)定網(wǎng)絡。應積極與尚未簽署協(xié)定的國家進行溝通交流，加快談判、簽署進程，以雙邊避免雙重征稅協(xié)定為基礎，在部分國家間試點簽訂多邊雙重征稅協(xié)定，例如同東盟國家之間簽訂多邊協(xié)定。同時，密切把握國際經(jīng)濟動向，與已同我國簽署避免雙重征稅的國家對現(xiàn)行協(xié)定進行修訂，及時調整涉外稅收政策，完善相關條款以及內(nèi)容。
第三，平衡稅收優(yōu)惠政策。取締部分不必要的“超國民待遇”的稅收優(yōu)惠政策。對“一帶一路”倡議沿線國家中缺少稅收優(yōu)惠政策的，使用稅收饒讓優(yōu)惠政策。對改革開放以來，沒有和我國簽訂稅收饒讓協(xié)定，或只有單邊稅收饒讓的，商議在雙邊協(xié)定中適當擴大雙邊稅收饒讓條款的適用。
第四，盡快完善稅收爭端解決機制。雖然相互協(xié)商程序是較為通用的稅收爭端解決機制，但互相協(xié)商程序作為單一機制仍存在缺陷，即解決問題周期較漫長，不能保證協(xié)商結果得到強有力執(zhí)行。況且，隨著國際貿(mào)易的擴張，國際稅收爭端也不斷增加，相互協(xié)商程序已左支右絀，因此，我國可以提出將稅收仲裁程序作為相互協(xié)商程序的補充，即相互協(xié)商不能解決糾紛時，雙方可以進行稅收仲裁，如此可在很大程度上保證解決爭端的力度。
（作者為北京外國語大學碩士研究生。本文指導老師為北京外國語大學副教授鄭曦）